KKO:2020:52

Asian käsittely alemmissa oikeuksissa

Rangaistusvaatimukset ja vastaukset

Syyttäjä vaati A:lle ja B:lle syytekohdassa 1 rangaistusta törkeästä veropetoksesta (tekoaika A:n osalta 1.2.2008–21.2.2014 ja B:n osalta 5.2.2010–21.2.2014). Syytteen mukaan A Z Oy:n hallituksen jäsenenä ja 15.12.2009 alkaen hallituksen puheenjohtajana ja yhtiön toimitusjohtajana ja B Z Oy:n hallituksen jäsenenä olivat antaneet Verohallinnolle verotusta varten väärää tietoa veron määräämiseen vaikuttavista seikoista ja siten aiheuttaneet veron määräämisen liian alhaisena. Z Oy:n kirjanpitoon oli viety perusteettomia eri yhtiöiden alihankintalaskuja yhteensä 2 420 894,79 euron arvosta. Laskut olivat olleet tosiasioita vastaamattomia, koska todellisuudessa Z Oy ei ollut ostanut alihankintana työvoimaa yhtiöiltä, vaan laskuilla oli peitelty Z Oy:n omaa pimeää palkanmaksua ja varojen nostoa yhtiöstä. Vältettyjen arvonlisäverojen, ennakonpidätysten, työnantajan sosiaaliturvamaksujen sekä tuloverojen määrä oli 896 713 euroa, josta B:n vastuuaikaan kohdistui 504 499 euroa.

Syytekohdassa 4 syyttäjä vaati X:lle rangaistusta avunannosta syytekohdassa 1 tarkoitettuun törkeään veropetokseen (tekoaika 7.1.2008–25.9.2013). Syytteen mukaan X oli välittänyt pimeitä työntekijöitä Z Oy:lle, maksanut pimeitä palkkoja ja toiminut yhteyshenkilönä A:n ja B:n ja tekaistuja laskuja laatineiden muiden henkilöiden välillä. X oli ollut mukana Z Oy:n tekaistussa laskutuksessa 2 306 896,20 euron osalta.

Toissijaisesti syyttäjä vaati syytekohdassa 18 X:lle rangaistusta törkeästä veropetoksesta (tekoaika 12.2.2008–12.11.2013). Toissijaisen syytteen mukaan X oli liiketoiminnan harjoittajana ja yksityisenä elinkeinonharjoittajana veron välttämistarkoituksessa laiminlyönyt verotusta varten säädetyn velvollisuuden, jolla on merkitystä veron määräämiselle, sekä muuten petollisesti aiheuttanut veron määräämättä jättämisen. X oli myynyt työvoimaa alihankintana Z Oy:lle ja jättänyt tekemättä kaikki ilmoitukset elinkeinotoiminnastaan ja tuloistaan verottajalle ja maksanut kaikki palkat työntekijöille pimeästi käteen. X oli toiminut yhdessä muiden henkilöiden kanssa, jotka olivat olleet työvoimasta laskuttaneiden yhtiöiden tosiasiallisia toimijoita. X oli laskuttanut Z Oy:tä työvoimasta yhteensä 2 306 896,20 euroa. X oli laiminlyönyt antaa verottajalle kaikki arvonlisäveron ja työnantajasuoritusten valvontailmoitukset ja kausiveroilmoitukset ajalta tammikuu 2008 – syyskuu 2013. Vältettyjen arvonlisäverojen, ennakonpidätysten ja työnantajan sosiaaliturvamaksujen määrä oli 666 766 euroa.

Syytekohdassa 21 syyttäjä vaati toissijaisesti A:lle ja B:lle rangaistusta avunannosta syytekohdassa 18 tarkoitettuun törkeään veropetokseen (tekoaika A:n osalta 1.1.2008–23.9.2013 ja B:n osalta 15.12.2009–23.9.2013). Toissijaisen syytteen mukaan A ja B olivat hankkineet tarvitsemaansa työvoimaa X:ltä, vaikka he olivat tienneet, että X harjoittaa toimintaansa veroviranomaisten tietämättä ja maksaa palkan työntekijöille pimeästi käteen. A ja B olivat hyväksyneet X:n laskut, jotka oli tehty kuuden eri yhtiön nimissä, vaikka X:llä ei ollut ollut yhtiöissä minkäänlaista asemaa. A:n ja B:n toiminnan avulla X oli pystynyt harjoittamaan elinkeinotoimintaansa välttäen veroja yhteensä 666 766 euroa, josta B:n vastuuaikaan kohdistui 341 206 euroa.

Verohallinto yhtyi syytteisiin ja vaati vahingonkorvausta vältetyistä veroista syytteissä kuvatuista määristä.

A ja B vaativat, että syytteet hylätään. Z Oy:ssä ei ollut maksettu pimeitä palkkoja, vaan kyse oli alihankinnasta ja toteutuneisiin työtunteihin perustuvien laskujen maksamisesta.

Vantaan käräjäoikeuden tuomio 18.8.2017 nro 17/131409

Käräjäoikeus totesi, että asiassa oli tullut esille seikkoja, jotka viittaisivat osaltaan siihen, että kysymys ei ollut ollut aidosta sopimussuhteesta Z Oy:n ja toisen osapuolen välillä, ja että A ja B olisivat voineet olla mukana lainvastaisessa järjestelyssä tai siitä tietoisia. Tällaisia seikkoja olivat työntekijöiden henkilökorttien käyttötapa ja se, että Z Oy:n sopimuskumppaneille oli jätetty kertomatta siitä, että Z Oy oli käyttänyt myös muuta kuin omaa työvoimaa. Se, että laskuttavilla yhtiöillä ei ollut ollut omaa työnjohtoa tai työvälineitä, oli osaltaan viitannut siihen, että kysymys oli ollut epäaidosta työnantaja-asemasta, vaikka työnjohdon järjestämisestä ei voitukaan vetää pidemmälle meneviä johtopäätöksiä. Poissaoloista sopiminen ja työntekijöiden yhteydenotot Z Oy:öön ylityö- ja muiden lisien maksamiseen liittyen olivat myös sopineet huonosti siihen, että kysymys olisi ollut työntekijän ja jonkun muun välisestä työsuhteesta. Se, että yhtiöt olivat vaihtuneet ja että vaihtumisten syitä ei ollut Z Oy:ssä selvitelty, viittasi osaltaan siihen, että kysymys oli ollut lainvastaisesta järjestelystä, josta myös A ja B olisivat voineet olla tietoisia.

Se, että työn tekemisestä ja palkasta oli sovittu joko X:n tai toisen henkilön kanssa, tuki käsitystä siitä, että kysymys ei olisi ollut Z Oy:n työntekijöistä. Asiassa ei ollut mitään näyttöä siitä, että A tai B olisivat sopineet edellä mainittujen tai kenenkään muun kanssa lainvastaisista järjestelyistä.

Asiassa oli jäänyt epäselväksi se, millä tavoin A ja B olisivat hyötyneet järjestelystä. Asiassa esitetyn perusteella muiden Z Oy:n sopimuskumppaneiden tuntilaskutus oli ollut sama kuin nyt kysymyksessä olevien yhtiöiden. Rahojen palautumisesta Z Oy:öön oli esitetty vain yhden todistajan kertomus, jonka perusteella ei voitu tehdä kyseisestä seikasta mitään johtopäätöksiä.

Johtopäätöksenään ensisijaisista syytteistä käräjäoikeus totesi, että asiassa esitetyn näytön perusteella oli jäänyt varteenotettava epäily siitä, että A ja B olisivat olleet tietoisia lainvastaisesta järjestelystä. Oli myös mahdollista, että heitä oli erehdytetty. Näin ollen käräjäoikeus hylkäsi A:ta, B:tä ja X:ää koskevat ensisijaiset syytteet kohdissa 1 ja 4.

Syytekohdan 18 osalta käräjäoikeus katsoi näytetyksi, että X oli välittänyt työntekijöitä Z Oy:n työmaille, toimittanut laskutustietoja Z Oy:lle ja jakanut työntekijöille palkkoja kirjekuorissa. Veronalaisen tulonmuodostuksen oli mahdollistanut keskeiseltä osaltaan X:n toiminta, vaikka X ei ollutkaan työstä laskuttaneiden yhtiöiden muodollinen tai tosiasiallinen toimija. Laskutusyhtiöiden käytön tarkoitus oli ollut pyrkiä todellisten vastuusuhteiden häivyttämiseen. Kuvatuissa olosuhteissa X:ää voitiin pitää liiketoiminnan harjoittajana. Käräjäoikeus katsoi, että X oli menetellyt syytteessä kuvatulla tavalla sillä rajauksella, että menettely oli alkanut 20.12.2010 ja päättynyt 9.9.2013. Rikosta oli pidettävä kokonaisuudessaan törkeänä. X oli välttänyt veroja yhteensä 142 625,81 euroa, mikä määrä hänet velvoitettiin suorittamaan vahingonkorvauksena Verohallinnolle.

Syytekohdan 21 osalta käräjäoikeus viittasi ensisijaisia syytteitä koskeviin perusteluihinsa ja totesi asiassa jääneen näyttämättä, että A ja B olisivat tienneet tai pitäneet varsin todennäköisenä, että X harjoittaa toimintaansa veroviranomaisten tietämättä ja maksaa palkan työntekijöille pimeästi. Varteenotettavan epäilyn ulkopuolelle ei voitu sulkea sitä, että A:ta ja B:tä oli erehdytetty eikä asiassa ollut tullut esiin selitystä sille, minkä vuoksi heillä olisi ollut syy auttaa X:ää tahallisen rikoksen tekemisessä. Käräjäoikeus hylkäsi A:ta ja B:tä koskevan syytteen avunannosta törkeään veropetokseen.

Asian ovat ratkaisseet käräjätuomarit Pauliina Hermunen, Emma Hakala ja Otto Ollikainen.

Helsingin hovioikeuden tuomio 15.4.2019 nro 114490

Syyttäjä valitti hovioikeuteen ja vaati muun ohella, että A, B ja X tuomitaan rangaistukseen ensisijaisten syytteiden mukaisesti, ja toissijaisesti, että X tuomitaan rangaistukseen kohdassa 18 myös siltä osin kuin syyte oli käräjäoikeudessa hylätty, ja että A ja B tuomitaan avunannosta törkeään veropetokseen syytekohdan 21 mukaisesti. Syyttäjä tarkisti valituksessaan teonkuvauksiin liittyviä vältettyjen verojen määriä. Verohallinto yhtyi omassa valituksessaan syyttäjän valitukseen ja toisti käräjäoikeudessa esittämänsä vahingonkorvausvaatimukset tehden niihin määrän osalta syyttäjän tarkistuksia vastaavat korjaukset. X valitti hovioikeuteen ja vaati, että syyte kohdassa 18 hylätään.

Ensisijaisten syytteiden osalta hovioikeus katsoi, että asiassa oli esitetty tiettyjä seikkoja Z Oy:n yhteyksistä pimeää palkkaa saaneisiin työntekijöihin, työntekijöiden hallinnoimiseen ja työntekijöiden työmaille ohjaamiseen ja työnantajan työnjohtoon ja -valvontaan liittyen, jotka saattoivat viitata siihen, että kysymys ei olisikaan ollut itsenäisen alihankkijan tarjoamasta työvoimasta.

Asiassa esitetty näyttö ei kuitenkaan tukenut sitä, että A ja B olisivat pyrkineet yhteisymmärryksessä alihankintayhtiöiden tosiasiallisten toimijoiden kanssa välttämään verovelvoitteita vaihtuvien alihankintayhtiöiden kautta. Lisäksi palkanmaksua ei ollut näytetty koskaan hoidetun Z Oy:n työkohteessa eikä A:n tai B:n ollut näytetty osallistuneen pimeän palkan maksamiseen tai siitä sopimiseen. Ulospäin järjestely oli näyttänyt siltä, että alihankintayhtiöiden tilaajiin, mukaan lukien Z Oy, kohdistama laskutus oli tullut näiden alihankintayhtiöiden liiketoiminnaksi. Asiassa ei siten ollut esitetty näyttöä siitä, että rahat, joita Z Oy oli maksanut alihankintayhtiöiden tileille, olisivat osaksikaan palautuneet Z Oy:lle tai A:lle ja B:lle tai että varojen jakamisesta olisi vallinnut jonkinlainen yhteisymmärrys. Asiassa ei ole myöskään esitetty näyttöä siitä, että A:lla tai B:llä olisi ollut muutoinkaan asemaa tai määräysvaltaa alihankintayhtiöissä.

Näin ollen asiassa oli jäänyt varteenotettava epäily siitä, että Z Oy:n ja alihankintayhtiöiden välillä olisi ollut tietoista järjestelyä ja suunnitelmaa siitä, että kysymyksessä olisi ollut keinotekoinen ja tosiasioita vastaamaton järjestely, jossa pimeään palkanmaksuun liittyvä rahaliikenne olisi ulkoistettu alihankintayhtiöille.

Hovioikeus ei muuttanut käräjäoikeuden tuomiota ensisijaisten syytteiden hylkäämisen osalta.

Toissijaisten syytteiden osalta hovioikeus totesi syytekohdassa 18, että X:n menettelyä voitiin pitää syytteen mukaisen tekoajan alusta saakka kokonaisuuden kannalta merkittävänä. Asiassa ei jäänyt varteenotettavaa epäilyä siitä, etteikö X olisi menetellyt syytteessä tarkoitetulla tavalla jo 12.2.2008 alkaen. Tekoajan päättymispäivä oli syytteen mukaisesti 12.11.2013, jolloin X oli velvollinen viimeistään antamaan arvonlisäveroilmoituksen syyskuun 2013 arvonlisäverovelvollisesta myynnistä. Hovioikeus katsoi kuitenkin, että X ei ollut osallistunut erään syytteessä mainitun yhtiön Z Oy:öön kohdistuneeseen laskutukseen 9.2.–15.3.2009 välisenä aikana eikä vastaavaa verovelvollisuuttakaan tältä ajalta ollut. Hovioikeus ei muuttanut käräjäoikeuden tuomiota siltä osin kuin X oli tuomittu törkeästä veropetoksesta. Syyksilukemisen ja vältettyjen verojen määrää koskevan muutoksen johdosta X:n välttämien verojen määrä oli hovioikeuden mukaan 515 456,63 euroa, mikä määrä hänet velvoitettiin korvaamaan Verohallinnolle.

Kohdassa 21 hovioikeus totesi ensinnäkin, että Z Oy oli tilannut X:ltä siivous- ja raivaustöiden tekemiseen työvoimaa ja maksanut työvoiman tilaamisesta aiheutuneet alihankintayhtiöiden nimissä toimitetut laskut. A ja B olivat asemansa johdosta vastanneet näistä tilauksista. A:n ja B:n menettelyn ja rikosten välinen yhteys oli kuitenkin välillinen se huomioon ottaen, että kummankin menettely oli osa oikeusjärjestyksen sallimaa elinkeinotoimintaa. Asiassa oli siten arvioitava, olivatko A ja B olleet velvollisia ottamaan omassa toiminnassaan huomioon sen, että työvoiman tilaaminen saattoi edistää myöhempää verorikosta.

Koska kysymys oli keinotekoisesta järjestelystä, sitä seikkaa, että hovioikeus oli edellä kohdassa 18 katsonut X:n verovelvolliseksi Z Oy:n muodollisina sopimuskumppaneina olleiden alihankintayhtiöiden sijaan, ei voitu pitää ratkaisevana avunannon rangaistavuuden edellytysten kannalta. A ja B olivat syytteen tekoaikana tosiasiallisesti hoitaneet alihankintaa ainoastaan X:n kanssa.

Asiassa oli selvitetty, että pimeää palkkaa saaneista työntekijöistä osa oli aloittanut Z Oy:n työmailla työskentelyn jo ennen vuotta 2008, useampi heistä jo vuonna 2006. Kysymys oli siten ollut järjestelystä, joka oli ollut käynnissä syytteen mukaisten tekoaikojen alkaessa. Suurin osa työntekijöistä oli jatkanut työskentelyään Z Oy:n työmailla syytteen mukaisten tekoaikojen loppuun saakka. Työvoiman tilaaminen oli jatkunut usean vuoden ajan. Myös pimeän palkan maksaminen oli ollut jatkuvaa syytteen mukaisina tekoaikoina. A:n ja B:n toimet olivat näin ollen ajallisesti päällekkäisiä X:n syyksiluetun menettelyn kanssa. Työntekijöiden ja laskutuksen määrä sekä toiminnan jatkuvuus huomioon ottaen hovioikeus katsoi edelleen, että A:n ja B:n toimet olivat olleet myös oikeudellisesti merkittäviä.

Hovioikeus katsoi, että A:n ja B:n menettely oli välillisyydestään huolimatta lisännyt verorikoksen tekemisen mahdollisuutta avunannolta edellyttävällä tavalla. A:n ja B:n menettely saattoi siten tulla arvioitavaksi rangaistavana avunantona X:n syyksi luettuun rikokseen.

Tahallisuutta koskevan arvion osalta hovioikeus totesi, että A ja B olivat tienneet epäillä alihankintayhtiöiden toiminnan asianmukaisuutta. X oli edustanut ilman muodollista kelpoisuutta kaikkia syytteessä tarkoitettuja alihankintayhtiöitä, jotka olivat vaihtuneet tiheään ja joiden viestintä oli ollut epätavanomaista. Alihankintayhtiöiden vaihtumisista huolimatta Z Oy:n työmailla oli työskennellyt yhtiöiden nimissä usean vuoden ajan pimeää palkkaa saaneita työntekijöitä, joihin nähden A ja B olivat käyttäneet korostunutta direktio-oikeutta.

Hovioikeus katsoi kokonaisuutta arvioituaan, ettei asiassa jäänyt varteenotettavaa epäilyä siitä, etteivätkö A ja B olisi tienneet Z Oy:n työmailla alihankintayhtiöiden nimissä työskennelleiden työntekijöiden saaneen palkkansa pimeänä.

Alihankintayhtiöiden laskutus oli muodostanut merkittävän osan Z Oy:n alihankinnasta ja yhtiöt olivat vaihtuneet varsin tiheään koko X:n harjoittaman toiminnan aikana. A:n ja B:n oli siten täytynyt ymmärtää myös se, että X harjoittaa toimintaansa kokonaisuudessaan veroviranomaisten tietämättä.

Johtopäätöksenään hovioikeus katsoi, että A:n ja B:n menettely oli ollut pääteon edistämisen kannalta olennaista. A:n ja B:n oli näissä olosuhteissa täytynyt mieltää menettelynsä seurauksena olevan veron välttämisen ja heidän oli katsottava suhtautuneen vähintäänkin välinpitämättömästi siihen mahdollisuuteen, että X:n rikos edistyy heidän toimintansa seurauksena.

Hovioikeus tuomitsi A:n ja B:n avunannosta törkeään veropetokseen ja velvoitti A:n osallistumaan X:n vahingonkorvausvelvollisuuteen Verohallinnolle koko korvausmäärästä ja B:n 258 285,49 euron osalta.

Asian ovat ratkaisseet hovioikeuden jäsenet Päivi Saukonoja (eri mieltä), Mirjami Paso ja Hanna Vieruaho.

Eri mieltä ollut hovioikeudenneuvos Saukonoja katsoi, että X:n oli näytetty syyllistyneen törkeään veropetokseen kohdassa 18 vasta 16.3.2009 alkaen ja 9.9.2013 saakka. Kohdassa 21 eri mieltä ollut jäsen katsoi jääneen näyttämättä, että A ja B olisivat ymmärtäneet, että tilaamalla työvoimaa syytteessä mainituilta yhtiöiltä he olisivat menettelyllään edistäneet ja mahdollistaneet X:n syyksi luetun veropetosrikoksen tekemistä. Eri mieltä ollut jäsen ei olisi muuttanut käräjäoikeuden tuomiota tältä osin.

Muutoksenhaku Korkeimmassa oikeudessa

A:lle ja B:lle myönnettiin valituslupa oikeudenkäymiskaaren 30 luvun 3 §:n 2 momentin 2 kohdan nojalla rajoitettuna siihen kysymykseen, ovatko he hovioikeuden selvitetyiksi katsomien seikkojen perusteella syyllistyneet avunantoon törkeään veropetokseen ja ovatko he velvollisia suorittamaan vahingonkorvausta Verohallinnolle.

A ja B vaativat valituksessaan, että syyte kohdassa 21 hylätään ja että heidät vapautetaan kaikesta korvausvelvollisuudesta.

Syyttäjä ja Verohallinto vaativat vastauksissaan, että valitus hylätään.

Korkeimman oikeuden ratkaisu

Perustelut

Asian tausta

1. Hovioikeus on tuominnut X:n 12.2.2008–12.11.2013 tehdystä törkeästä veropetoksesta (syytekohta 18). Hovioikeus on katsonut selvitetyksi, että X oli myynyt rakennussiivouspalveluihin liittyvää työvoimaa alihankintana Z Oy:lle kuuden eri yhtiön nimissä, jättänyt tekemättä kaikki ilmoitukset elinkeinotoiminnastaan ja tuloistaan verottajalle ja maksanut kaikki palkat työntekijöille pimeästi käteen. Hovioikeuden mukaan X ei ollut ollut tosiasiallisen määräysvallan käyttäjä työvoimaa myyneissä alihankintayhtiöissä, vaan kyse oli ollut hänen omasta liiketoiminnastaan. X oli hovioikeuden mukaan laskuttanut Z Oy:tä myymästään työvoimasta 2 262 731,29 euroa sekä laiminlyönyt antaa verottajalle kaikki arvonlisäveron ja työnantajasuoritusten valvontailmoitukset ja kausiveroilmoitukset ajalta tammikuu 2008 – tammikuu 2009 sekä maaliskuu 2009 – syyskuu 2013. X:n välttämien verojen yhteismäärä oli ollut 515 456,63 euroa. Vältetty määrä on koostunut arvonlisäverosta, ennakonpidätyksistä sekä työnantajan sosiaaliturvamaksuista. Hovioikeuden tuomio on jäänyt X:n osalta lainvoimaiseksi.

2. Hovioikeus on tuominnut Z Oy:n hallituksen jäsenen ja toimitusjohtajan A:n 1.1.2008–23.9.2013 tehdystä ja hallituksen jäsenen B:n 15.12.2009–23.9.2013 tehdystä avunannosta X:n syytekohdan 18 mukaiseen törkeään veropetokseen (syytekohta 21). Hovioikeuden syyksilukeva tuomio on perustunut siihen, että A ja B olivat edistäneet ja mahdollistaneet X:n syyksi luetun törkeän veropetoksen tekemisen ennen rikosta ja sen aikana. A ja B olivat hankkineet tarvitsemaansa työvoimaa X:ltä, vaikka he olivat tienneet, että X oli harjoittanut toimintaansa veroviranomaisten tietämättä ja maksanut palkan työntekijöille pimeästi käteen. A ja B olivat hyväksyneet X:n laskut, jotka oli tehty kuuden eri yhtiön nimissä ja siitä huolimatta, että X:llä ei ollut ollut yhtiöissä minkäänlaista asemaa. A ja B olivat lisäksi jättäneet omille pääurakoitsijoilleen kertomatta X:ltä ostamastaan aliurakoinnista, ohjanneet hänen työntekijöitään oikeille työmaille ja opastaneet näitä siellä X:n puolesta sekä antaneet työntekijöiden ilmoittaa työnantajakseen Z Oy:n.

Korkeimman oikeuden ratkaistavana oleva kysymys

3. Korkeimmassa oikeudessa on kysymys siitä, onko hovioikeuden A:n ja B:n osalta selvitetyksi katsomassa menettelyssä kyse rangaistavasta avunannosta törkeään veropetokseen.

Avunannon rangaistavuuden edellytykset

4. Rikoslain 5 luvun 6 §:n mukaan avunannosta tuomitaan se, joka ennen rikosta tai sen aikana neuvoin, toimin tai muilla tavoin tahallaan auttaa toista tahallisen rikoksen tai sen rangaistavan yrityksen tekemisessä. Lainkohdan perusteluissa (HE 44/2002 vp s. 157) on todettu, että avunantoa on kaikkinainen myötävaikuttaminen toisen henkilön tekijänä tekemään tekoon, jota ei ole katsottava rikoskumppanuudeksi tai yllytykseksi. Avunannon ei tarvitse olla seurauksen syntymisen välttämätön edellytys. Muussa tapauksessa avunanto useimmissa tapauksissa jäisi rankaisematta. Kausaalisuusvaatimusta onkin lievennetty avunannon osalta. Aina kuitenkin edellytetään, että avunanto on edistänyt rikosta. Vaaditaan siis, että avunantotoimi on lisännyt rikoksen toteutumisen todennäköisyyttä.

5. Avunannon rangaistavuuden edellytyksiä on arvioitu Korkeimman oikeuden oikeuskäytännössä. Ratkaisussa KKO 2009:75 oli kyse tilanteesta, jossa päätekijä oli syyllistynyt törkeään veropetoksen, kun hän oli usean vuoden ajan laiminlyönyt antaa arvonlisäverotukseen liittyvät veroilmoitukset. Päätekijän avopuolisoa syytettiin avunannosta veropetokseen, koska tämä oli sallinut päätekijän käyttää omaa pankkitiliään siten, että päätekijän liiketoimintaan liittyviä rahasuorituksia oli maksettu avopuolison pankkitilille, josta tämä oli nostanut rahat ja luovuttanut ne edelleen päätekijälle. Korkein oikeus totesi, että päätekijän syyksi oli luettu arvonlisäveroilmoitusten tekemättä jättäminen, mihin liiketoimintaan liittyvän rahaliikenteen järjestämisen tapa ei suoraan liittynyt. Päätekijä oli laiminlyönyt veroilmoitusten tekemisen jo runsaan kahden vuoden ajan ennen kuin avopuolison pankkitiliä oli kahden viimeisen toimintakuukauden aikana käytetty rahasuoritusten vastaanottamiseen. Pankkitilin käyttö oli perustunut ainakin ensisijaisesti siihen, että päätekijä oli joutunut ulosottotoimien kohteeksi. Korkein oikeus katsoi, ettei avunannosta syytetyn avopuolison menettely ollut siinä määrin edistänyt päätekijän kuukausittaisten veroilmoitusten antamatta jättämistä ja siten arvonlisäveron määräämiselle merkityksellisen lakisääteisen velvollisuuden laiminlyömistä, että teko olisi rangaistava avunantona veropetokseen.

6. Ratkaisussa KKO 2009:87 oli puolestaan kyse tilanteesta, jossa päätekijä oli tuomittu törkeästä velallisen petoksesta hänen salattuaan ulosottoselvityksessä tosiasiassa omistamansa, kahden lapsensa nimiin hankitut kiinteistöt. Lapsia syytettiin avunannosta törkeään velallisen petokseen heidän allekirjoitettuaan kiinteistöjen hankintaan tarvittavia valtakirjoja ja kauppakirjoja sekä avattuaan omiin nimiinsä mutta päätekijän käyttöön pankkitilejä kiinteistöihin liittyvää rahaliikennettä varten. Korkein oikeus katsoi, että silloin kun kuvatunlaiset omaisuusjärjestelyt liittyvät velallisen petoksen valmisteluun tai rikoksesta kiinnijäämisen välttämiseen, niihin osallistuminen lisää rikoksen toteutumisen todennäköisyyttä. Toiminta velallisen omaisuuden peittämisessä saattoi Korkeimman oikeuden mukaan tulla arvioitavaksi avunantona velallisen petokseen (kohta 7). Lasten menettelyn tahallisuuden tuli ulottua siihen, että heidän toimintansa on osaltaan tehnyt velallisen petoksen mahdolliseksi ja siten edistänyt tekoa (kohta 8).

7. Ratkaisussa KKO 2015:10 oli käsillä tilanne, jossa törkeästä velallisen epärehellisyydestä tuomittu päätekijä oli käyttänyt eräässä yhtiössä tosiasiallista määräysvaltaa ja ilman hyväksyttävää syytä luovuttanut yhtiön omaisuutta siirtämällä varoja yhtiön pankkitililtä yhtiössä työskennelleiden puolisonsa ja poikansa pankkitileille. Päätekijän menettely oli aiheuttanut yhtiön maksukyvyttömäksi tulemisen ja oleellisesti pahentanut maksukyvyttömyyttä. Korkein oikeus katsoi, että tilien käyttäminen varojen siirtämiseen oli lisännyt velallisen epärehellisyysrikoksen tekemisen mahdollisuutta avunannolta edellytettävällä tavalla. Päätekijä oli siirtänyt varoja puolisonsa ja poikansa tileille pienissä erissä koko yhtiön toiminta-ajan. Päätekijän poika oli antanut tilinsä verkkopankkitunnukset päätekijälle ja puolisonsa tilille siirrettyjä varoja päätekijä oli käyttänyt tältä saamallaan pankkiautomaattikortilla. Korkein oikeus katsoi, että kuvatuissa olosuhteissa puolison ja pojan menettely ei ollut ollut ainoastaan passiivista päätekijän toiminnan sallimista, vaan se oli sisältänyt myös aktiivisia toimia, jotka olivat edistäneet päätekijän mahdollisuutta siirtää yhtiön tililtä varoja velallisen epärehellisyyden tunnusmerkistön toteuttavalla tavalla. Menettelyä voitiin arvioida rangaistavana avunantona päätekijän syyksi luettuun rikokseen.

8. Korkein oikeus toteaa edeltävään perustuen, että avunantoa on kaikentyyppinen myötävaikuttaminen toisen henkilön tekijänä tekemään tekoon, jota ei ole katsottava rikoskumppanuudeksi tai yllytykseksi. Avunannon rangaistavuus edellyttää tahallista avunantotointa, joka edistää päätekoa ja lisää sen tekemisen mahdollisuutta. Lisäksi avunannon muodostavan myötävaikutuksen on toteuduttava ennen päätekoa tai sen aikana.

Avunannon edellytysten täyttyminen tässä asiassa

9. Päärikosta koskevan hovioikeuden johtopäätöksen mukaan X on rikoslain 29 luvun 1 §:n 1 momentin 3 ja 4 kohdissa tarkoitetulla tavalla veron välttämistarkoituksessa laiminlyönyt verotusta varten säädetyn velvollisuuden, jolla on merkitystä veron määräämiselle, sekä muuten petollisesti aiheuttanut veron määräämättä jättämisen. X on hovioikeuden mukaan kokonaan laiminlyönyt veroviranomaisille annettavien arvonlisäveron ja työnantajasuoritusten valvontailmoitusten sekä kausiveroilmoitusten tekemisen. Korkein oikeus toteaa, että päärikoksessa on kysymys itseverotuksesta, joka tapahtuu verovelvollisen omasta aloitteesta.

10. Z Oy on hankkinut rakennussiivouspalveluihin liittyvää työvoimaa alihankintana useilta alihankintayhtiöltä ja maksanut työvoiman käytöstä niille alihankintayhtiöille, joiden nimissä työvoimaa koskevat laskut on Z Oy:lle toimitettu. Z Oy on maksanut kyseiset varat alihankintayhtiöille sisällöltään asianmukaisten ja tosiasioita vastaavien laskujen perusteella, jotka asiassa esitetyn selvityksen mukaan ovat olleet hinnoitteluperusteiltaan samanlaisia kuin muillakin Z Oy:n alihankkijoilla.

11. Hovioikeus on katsonut selvitetyksi, että Z Oy on kuuden alihankintayhtiön osalta hankkinut työvoimaa tosiasiassa suoraan X:ltä käytännössä yhtäjaksoisesti lähes kuuden vuoden ajan. Kyseisen ajanjakson aikana Z Oy on maksanut X:n välittämään työvoimaan liittyviä laskuja kuudelle eri yhtiölle yli 2 miljoonan euron arvosta, vaikka X:llä ei ole ollut mitään muodollista tai tosiasiallista asemaa kyseisissä yhtiöissä. Z Oy ei ole kertonut X:ltä hankkimansa työvoiman käytöstä omille sopimuskumppaneilleen ja on antanut työntekijöiden ilmoittaa työnantajakseen Z Oy:n. Z Oy on ohjannut kyseistä työvoimaa työmaille ja opastanut työntekijöitä siellä X:n puolesta. A ja B ovat Z Oy:n määräysvallan käyttäjinä vastuussa Z Oy:n toiminnasta.

12. Pääteko eli törkeä veropetos on tässä asiassa täyttynyt pelkästään X:n oman ilmoitusvelvollisuuden laiminlyönnin seurauksena. Kysymys on ollut kokonaan verovalvonnan ulkopuolella harjoitetusta toiminnasta, joka on puolestaan perustunut yksinomaan liikesuhteeseen Z Oy:n kanssa. Z Oy:n alihankintayhtiöille suorittamat maksut ovat perustuneet samaan palveluun, jonka tuottamiseen perustuvien työnantajamaksujen ja arvonlisäverojen ilmoitusvelvollisuuden laiminlyönnistä X on tuomittu. Edellä kuvattu Z Oy:n ja X:n liiketoiminnallinen yhteys liittää A:n ja B:n menettelyn siihen törkeään veropetokseen, joka on luettu X:n syyksi. A:n ja B:n toiminta on edistänyt päätekoa ja lisännyt sen tekemisen mahdollisuutta, koska liikesuhde ja siihen perustuvat maksut vaihtuville yrityksille ovat mahdollistaneet X:lle verovalvonnan ulkopuolelle jätetyn tulonmuodostuksen jatkumisen. Kun A:n ja B:n hovioikeuden selvittämäksi katsoma toiminta on jatkunut pitkään ja yhtäaikaisesti pääteon kanssa, heidän menettelyllään on myös ollut avunannon rangaistavuuden edellyttämä ajallinen yhteys päätekoon.

13. Korkein oikeus katsoo sanotuin perustein, että syytteen teonkuvauksessa kuvattu A:n ja B:n menettely voi tulla arvioitavaksi rangaistavana avunantona X:n törkeään veropetokseen.

14. Hovioikeus on katsonut selvitetyksi, että A ja B olivat tienneet, että X oli harjoittanut toimintaansa veroviranomaisten tietämättä ja maksanut palkan työntekijöille pimeästi käteen. Korkeimmalla oikeudella ei ole aihetta arvioida A:n ja B:n tahallisuutta eri tavalla kuin hovioikeus on tehnyt. Näin ollen hovioikeuden tuomion muuttamiseen ei ole aihetta.

Tuomiolauselma

Hovioikeuden tuomion lopputulosta ei muuteta.

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Juha Häyhä, Jarmo Littunen, Mika Ilveskero, Eva Tammi-Salminen ja Jussi Tapani. Esittelijä Heikki Kemppinen.